Liman işletmeleri açısından en önemli vergisel başlıklardan biri, yabancı bayraklı gemilere verilen hizmetlerden elde edilen kazançların ihracat faaliyeti kapsamında değerlendirilip değerlendirilemeyeceğidir. Özellikle son yıllarda kurumlar vergisinde ihracat kazançlarına tanınan 1 puanlık indirimli oran uygulaması sonrasında, liman hizmetleri sunan şirketler bakımından bu avantajın uygulanıp uygulanamayacağı daha fazla önem kazanmıştır. Muğla Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 07.02.2023 tarihli özelgede, limanda Türk ve yabancı bayraklı gemilere verilen çeşitli hizmetlerden elde edilen kazançların, kurumlar vergisi oranının 1 puan indirimli uygulanması bakımından ihracat faaliyeti sayılıp sayılmayacağı değerlendirilmiştir. Bu yazıda konu, yalnızca özelgede yer alan somut olay ve açıklamalar esas alınarak ele alınmaktadır. Özelgede Yer Alan Somut Olay Nedir? Özelgede yer alan olayda şirketin, limanında Türk ve yabancı bayraklı gemilere çeşitli liman hizmetleri verdiği belirtilmiştir. Bu hizmetler arasında tahmil, tahliye, kılavuzlama, römorkör, murinbot ve servis motoru hizmeti, malzeme, kumanya, su hizmetleri, gemiden çöp alınması, balast suyu alınması ve benzeri diğer hizmetler yer almaktadır. Şirket, yabancı bayraklı gemilere limanda verdiği bu hizmetlerden elde ettiği kazançların ihracat faaliyetleri kapsamında değerlendirilip değerlendirilemeyeceğini ve buna bağlı olarak kurumlar vergisi oranının 1 puan indirimli uygulanıp uygulanamayacağını sormuştur. Somut Olayın Özeti Konuyu daha net anlatmak için özelgedeki durumu örnek vak’a diliyle somutlaştıralım. (A) Liman İşletmesi AŞ, Türkiye’deki limanında hem Türk bayraklı hem de yabancı bayraklı gemilere hizmet sunmaktadır. Şirket, yabancı bayraklı gemilere verilen liman hizmetlerinin yurt dışı bağlantılı olduğunu, bu nedenle ihracat benzeri bir faaliyet olarak kabul edilip edilemeyeceğini değerlendirmek istemektedir. (A) şirketinin temel sorusu şudur: Yabancı bayraklı gemilere verilen tahmil, tahliye, kılavuzluk, römorkör, servis, kumanya, su, çöp ve balast suyu hizmetlerinden doğan kazanç, ihracat kazancı sayılarak kurumlar vergisinde 1 puan indirimli orana tabi tutulabilir mi? Muğla Vergi Dairesi Başkanlığının cevabı nettir. Bu hizmetler ihracat faaliyeti kapsamında değerlendirilmediğinden, söz konusu kazançlara 1 puanlık kurumlar vergisi indirimi uygulanamaz. Kurumlar Vergisinde 1 Puan İndirimli Oran Uygulamasının Dayanağı Nedir? 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 32 nci maddesine 7351 sayılı Kanunla eklenen düzenleme uyarınca, ihracat yapan kurumların münhasıran ihracattan elde ettikleri kazançlarına kurumlar vergisi oranı 1 puan indirimli uygulanmaktadır. Bu düzenleme, her türlü yurt dışı bağlantılı geliri değil, yalnızca kanunda ve ilgili tebliğde çerçevesi çizilmiş ihracat kazançlarını kapsamaktadır. Dolayısıyla bir faaliyetin yabancı unsurlu olması tek başına yeterli değildir. Elde edilen kazancın gerçekten ihracat kapsamında olup olmadığı ayrıca değerlendirilmelidir. Hizmet İhracı Ne Anlama Gelir? 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde, hizmet ihracının yurt dışındaki bir müşteri için yapılan ve yurt dışında faydalanılan hizmetleri kapsadığı açıkça belirtilmiştir. Bu tanım son derece önemlidir. Çünkü hizmet ihracından söz edebilmek için iki temel unsur birlikte aranır: -Birincisi, hizmetin yurt dışındaki müşteri için yapılmasıdır. -İkincisi, hizmetten yurt dışında faydalanılmasıdır. Bu iki şart birlikte gerçekleşmiyorsa, hizmetin yabancı unsurlu olması tek başına ihracat sayılmasına yetmez. Yabancı Bayraklı Gemiye Hizmet Vermek Neden Otomatik Olarak Hizmet İhracı Sayılmıyor? Özelgedeki en önemli sonuçlardan biri budur. Vergi idaresi, yabancı bayraklı gemilere limanda verilen hizmetlerin doğrudan ihracat faaliyeti kapsamında değerlendirilemeyeceğini açıkça belirtmiştir. Buradaki temel yaklaşım, hizmetin yabancı bayraklı gemiye verilmesinden çok, hizmetin nerede ve nasıl ifa edildiğine odaklanmaktadır. Liman hizmetleri fiilen Türkiye’deki limanda sunulmaktadır. Bu nedenle, yabancı bayraklı gemi söz konusu olsa bile, bu durum hizmetin otomatik olarak hizmet ihracı sayılmasını sağlamamaktadır. Başka bir ifadeyle, müşteri unsurunun yabancı nitelik taşıması tek başına yeterli görülmemiştir. Hizmetten yurt dışında faydalanma şartının da sağlanması gerekir. Liman Hizmetleri Hangi Hizmetleri Kapsıyor? Özelgede limanda verilen hizmetler somut biçimde sayılmıştır. Bunlar arasında şu hizmetler yer almaktadır: Liman hizmeti türüAçıklamaTahmilGemilere yükleme hizmetiTahliyeGemilerden boşaltma hizmetiKılavuzlamaGemi yönlendirme ve güvenli seyir desteğiRömorkör hizmetiManevra ve çekme hizmetiMurinbot ve servis motoru hizmetiLiman içi yardımcı deniz hizmetleriMalzeme, kumanya ve su hizmetleriGeminin ihtiyaçlarının karşılanmasıGemiden çöp alınmasıAtık toplama hizmetiBalast suyu alınmasıTeknik ve çevresel liman hizmetiDiğer benzeri hizmetlerLiman operasyonuna bağlı diğer destekler Vergi idaresi, bu hizmetlerin yabancı bayraklı gemilere verilmiş olmasını yeterli görmemiş ve bunların ihracat kazancı niteliğinde olmadığını belirtmiştir. İhracat Kazancı ile Yurt Dışı Bağlantılı Gelir Aynı Şey midir? Hayır. Özelge dolaylı olarak bu önemli ayrımı da ortaya koymaktadır. Bir gelirin yabancı bir unsurla bağlantılı olması, onun otomatik olarak ihracat kazancı olduğu anlamına gelmez. İhracat kazancı kavramı vergi mevzuatında dar ve teknik bir anlam taşır. Kurumlar vergisinde 1 puan indirimli oran uygulamasında da bu teknik çerçeve esas alınmaktadır. Bu nedenle şirketin gelirinin yabancı bayraklı gemilerden kaynaklanması, liman hizmetinin doğrudan ihracat faaliyeti olarak kabul edilmesini sağlamamıştır. Özelgede Ulaşılan Sonuç Nedir? Muğla Vergi Dairesi Başkanlığı, şirket tarafından limanda yabancı bayraklı gemilere verilen hizmetlerin ihracat faaliyetleri kapsamında değerlendirilemeyeceği sonucuna ulaşmıştır. Bu nedenle söz konusu faaliyetlerden elde edilen kazançlara, Kurumlar Vergisi Kanununun 32 nci maddesinde yer alan 1 puanlık indirimli kurumlar vergisi oranının uygulanması mümkün bulunmamaktadır. Konunun Özeti İçin Karşılaştırmalı Tablo SoruÖzelgedeki cevapYabancı bayraklı gemilere verilen liman hizmeti ihracat sayılır mı?HayırYabancı bayraklı gemiye hizmet verilmesi tek başına yeterli mi?Hayır1 puan indirimli kurumlar vergisi uygulanır mı?HayırHizmet ihracı için yurt dışında faydalanma şartı aranır mı?EvetLiman hizmetleri yurt içindeki limanda ifa edildiğinde indirimli oran doğar mı?Hayır Liman İşletmeleri Açısından Uygulamadaki Risk Nedir? Bu özelgenin uygulamadaki en önemli mesajı şudur: Şirketler, yabancı bayraklı gemilere veya yabancı unsurlu müşterilere sundukları her hizmeti otomatik olarak ihracat faaliyeti gibi değerlendirmemelidir. Özellikle liman, lojistik, denizcilik ve ulaştırma sektöründe faaliyet gösteren kurumların, hizmet ihracı kavramını yalnızca müşteri veya araç bazında değil, hizmetin ifa yeri ve faydalanma yeri açısından da değerlendirmesi gerekir. Aksi halde kurumlar vergisi oranında hatalı indirim uygulanması riski ortaya çıkabilir. Sonuç Muğla Vergi Dairesi Başkanlığının 07.02.2023 tarihli özelgesine göre, Türkiye’deki limanda yabancı bayraklı gemilere verilen tahmil, tahliye, kılavuzlama, römorkör, murinbot, servis motoru, malzeme, kumanya, su, çöp ve balast suyu hizmetlerinden elde edilen kazançlar ihracat faaliyeti kapsamında değerlendirilmemektedir. Bu nedenle, söz konusu faaliyetlerden doğan kazançlara kurumlar vergisi oranının 1 puan indirimli uygulanması mümkün değildir. Bu özelge, özellikle yabancı bayraklı gemilere verilen hizmetler, liman hizmetlerinde ihracat sayılan kazanç, hizmet ihracı şartları, 1 puan indirimli kurumlar vergisi ve denizcilik sektöründe kurumlar vergisi uygulaması bakımından önemli bir yol gösterici nitelik taşımaktadır. Özet Tablo BaşlıkSonuçŞirketin faaliyetiLimanda Türk ve yabancı bayraklı gemilere çeşitli hizmetler verilmesiİncelenen konuYabancı bayraklı gemilere verilen hizmet kazancında 1 puan indirimli kurumlar vergisi uygulanıp uygulanmayacağıUygulanan mevzuat5520 sayılı KVK md. 32 ve 1 Seri No.lu KVK Genel TebliğiHizmet ihracı tanımıYurt dışındaki müşteri için yapılan ve yurt dışında faydalanılan hizmetÖzelgedeki sonuçLiman hizmetleri ihracat kapsamında kabul edilmemiştirVergisel sonuç1 puan indirimli kurumlar vergisi uygulanamaz Soru Cevap Tablosu SoruCevapYabancı bayraklı gemilere verilen liman hizmetleri hizmet ihracı sayılır mı?Hayır. Özelgedeki sonuca göre bu hizmetler ihracat faaliyeti kapsamında değerlendirilmemektedir.Yabancı bayraklı gemiye hizmet verilmesi tek başına indirimli kurumlar vergisi sağlar mı?Hayır. Sadece yabancı bayraklı gemiye hizmet verilmiş olması yeterli görülmemiştir.Liman hizmetlerinden elde edilen kazanç için 1 puan indirimli kurumlar vergisi uygulanır mı?Hayır. Söz konusu faaliyetlerden elde edilen kazanç için 1 puanlık indirim uygulanamaz.Hizmet ihracı için temel şart nedir?Hizmetin yurt dışındaki müşteri için yapılması ve hizmetten yurt dışında faydalanılması gerekir.Tahmil ve tahliye hizmetleri ihracat kazancı oluşturur mu?Özelgedeki somut olaya göre hayır, bu hizmetlerden elde edilen kazanç ihracat faaliyeti kapsamında kabul edilmemiştir.Kılavuzlama ve römorkör hizmetleri indirimli kurumlar vergisine girer mi?Hayır. Özelgede bu hizmetler de ihracat kazancı olarak değerlendirilmemiştir.Gemiye su, kumanya ve malzeme verilmesi ihracat sayılır mı?Özelgedeki sonuca göre hayır, bu tür liman hizmetleri de indirimli oran kapsamına alınmamıştır.Balast suyu ve gemiden çöp alınması hizmetleri için ihracat indirimi olur mu?Hayır. Bu hizmetlerden doğan kazançlar için de 1 puan indirimli kurumlar vergisi uygulanamaz.Hizmetin Türkiye’de limanda verilmesi neden önemlidir?Çünkü hizmet ihracı değerlendirmesinde hizmetten yurt dışında faydalanma unsuru önem taşımaktadır.Bu özelgenin temel sonucu nedir?Yabancı bayraklı gemilere limanda verilen hizmetlerden elde edilen kazançlar ihracat kazancı sayılmadığından indirimli kurumlar vergisi oranından yararlanamaz. T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞIMuğla Vergi Dairesi Başkanlığı     Sayı:E-96620903-125-3257607.02.2023Konu:Yabancı Bayraklı Gemilere Limanda Verilen Hizmetlerden Elde Edilen Kazanca İndirimli Kurumlar Vergisi Oranı Uygulanması Hakkında  İlgi:     İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; – ..’ta yer alan limanınızda Türk ve yabancı bayraklı gemilere çeşitli liman hizmetleri (tahmil, tahliye, kılavuzlama, römorkör, murinbot ve servis motoru hizmeti, malzeme, kumanya, su hizmetleri, gemiden çöp, balast suyu alınması, diğer vb) verdiğinizi, – Şirketinizin limanda yabancı bayraklı gemilere verilen hizmetlerden elde ettiği kazançlara, ihracat faaliyetleri kapsamında, kurumlar vergisi oranının 1 puan indirimli olarak uygulanıp uygulanamayacağı hususunda Başkanlığımızın görüşü talep edilmektedir. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun “Safi kurum kazancı” başlıklı 6 ncı maddesinin birinci fıkrasında kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı aynı maddenin ikinci fıkrasında ise safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir. Diğer taraftan, aynı Kanunun “Kurumlar vergisi ve geçici vergi oranı” başlıklı 32 nci maddesinin birinci fıkrasında; “Kurumlar vergisi, kurum kazancı üzerinden %20 oranında alınır. Şu kadar ki bankalar, 6361 sayılı Kanun  kapsamındaki şirketler, elektronik ödeme ve para kuruluşları, yetkili döviz müesseseleri, varlık yönetim şirketleri, sermaye piyasası kurumları ile sigorta ve reasürans şirketleri ve emeklilik şirketlerinin kurum kazançları üzerinden kurumlar vergisi %25 oranında alınır…” hükmü yer almaktadır. Öte yandan, 19.01.2022 tarihli 7351 sayılı Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanunu ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun 15 inci maddesiyle 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 32 nci maddesine eklenen yedinci ve dokuzuncu fıkralarında; “(7) İhracat yapan kurumların münhasıran ihracattan elde ettikleri kazançlarına kurumlar vergisi oranı 1 puan indirimli uygulanır. … (9) Yedinci ve sekizinci fıkralardaki indirimli oranlar, bu madde kapsamındaki diğer indirimler uygulandıktan sonraki kurumlar vergisi oranı üzerine uygulanır.” hükmüne yer verilmiştir. 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin “32.1.2. İhracat yapan kurumlar ile üretim faaliyetiyle iştigal eden kurumlarda kurumlar vergisi oranının 1 puan indirimli uygulanması” başlıklı bölümünde konu ile ilgili ayrıntılı açıklamalara yer verilmiş olup, “32.1.2.5. İhracat faaliyetlerinden elde edilen kazançlarda kurumlar vergisi oranının 1 puan indirimli uygulanması” başlıklı bölümünde; “İhracat yapan kurumlar, gerek mal gerekse hizmet ihraçlarından elde ettikleri kazançlarına münhasır olmak üzere ilgili dönemde geçerli olan kurumlar vergisi oranını 1 puan indirimli uygulayabileceklerdir. Bu madde uygulamasında hizmet ihracı, yurt dışındaki bir müşteri için yapılan ve yurt dışında faydalanılan hizmetleri kapsamaktadır. Ayrıca, karşılıklı olmak şartıyla uluslararası roaming anlaşmaları çerçevesinde yurt dışındaki müşteriler için Türkiye’de verilen roaming hizmetlerinden elde edilen kazançlar da oranın 1 puan indirimli uygulanacağı kazançlar arasında kabul edilecektir. …” açıklamalarına yer verilmiştir. Bu hüküm ve açıklamalara göre, Şirketiniz tarafından …’ta yer alan limanınızda yabancı bayraklı gemilere verilen liman hizmetleri ihracat faaliyetleri kapsamında değerlendirilemeyeceğinden, söz konusu faaliyetlerinizden elde etmiş olduğunuz kazancınıza 1 puanlık kurumlar vergisi indiriminin uygulanması mümkün bulunmamaktadır. Bilgi edinilmesini rica ederim. … MUHASENENEWS HESAPLAMA ARAÇLARI (PROGRAMLARI) Hesaplama Araçları Kaynak: GİB Özelge Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Yazının yayımlandığı tarihten önceki ve/veya sonraki tarihte içerikteki bilginin güncel olmayabileceğini, geçici veya kalıcı olarak başka yasal düzenlemeler olabileceğini göz önünde bulundurunuz ve kendi durumunuza özel doğru bilgi için konuyla ilgili meslek erbabına/uzmanına danışmanız menfaatinize olacağını unutmayınız. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir. İçeriğin tamamı veya bir kısmı ticari amaçla izinsiz kopyalanamaz aksi durumda yasal işlem yapılır.