İşletmelerin aktiflerinde bulunan taşınmazlar ve bu taşınmazlar üzerinde inşa edilen binalar, tesisler ve altyapı unsurları, Vergi Usul Kanunu (VUK) hükümleri çerçevesinde amortismana tabi iktisadi kıymetlerdir. Ancak, bu kıymetlerin arsa payı, maliyet bedeli, amortisman oranı ve faydalı ömrü gibi konular, uygulamada sıkça tereddüt yaratmaktadır. Bu yazıda, arsa üzerine inşa edilen fabrika, depo, ofis ve çevre düzenlemeleri için amortismanın nasıl uygulanacağı profesyonel bir bakış açısıyla ele alınmaktadır. 1. Amortisman Nedir ve Neden Ayrılır? Amortisman, işletmede bir yıldan fazla kullanılan, yıpranmaya, aşınmaya veya değer kaybına uğrayan iktisadi kıymetlerin, kullanıldıkları süre içinde sistematik olarak giderleştirilmesidir.Bu uygulama, hem gerçek kazancın tespitini hem de muhasebe kayıtlarında doğru değerlemenin yapılmasını sağlar. VUK’un 313. maddesi gereğince, gayrimenkuller, tesisat, makineler, taşıtlar ve gayrimaddi haklar amortismana tabidir. Ancak arsa ve araziler, yıpranmadıkları için amortisman kapsamı dışındadır. 2. Arsa Üzerine İnşa Edilen Yapılarda Maliyet Bedeli VUK’un 262, 269 ve 270. maddeleri uyarınca, maliyet bedeli sadece inşaat harcamalarını değil, aynı zamanda bu yapının inşa edildiği arsanın ilgili payını da kapsar. Bu nedenle: Fabrika binası, ofis binası, depo ve istinat duvarı gibi yapılara isabet eden arsa payı, bu yapıların maliyet bedeline ilave edilmelidir. Arsanın tamamı tek bir taşınmaz üzerinde farklı yapıların yer alması durumunda, taban metrekareye (m²) göre oranlama yapılması gerekir. 3. Otopark, Yürüyüş Yolu ve Çevre Düzenleme Giderleri Otopark, yürüyüş yolu, çevre düzenleme ve benzeri alanlar, doğrudan fabrika binası maliyetine dahil edilemez.Bu alanlar, ayrı iktisadi kıymetler olarak aktifleştirilmeli ve kendi amortisman oranlarıyla itfa edilmelidir. Buna göre: Otopark ve çevre düzenlemesi (bahçe, kaldırım vb.) → 15 yıl faydalı ömür, %6,66 amortisman oranı İşletme içi yollar (beton, asfalt, parke vb.) → 8 yıl faydalı ömür, %12,50 amortisman oranı 4. Ofis, Depo ve Fabrika Binalarında Amortisman Oranı Yapıların taşıyıcı sistemleri ve kullanılan yapı malzemelerine göre farklı amortisman oranları uygulanır. Yapı TürüMalzeme TürüFaydalı ÖmürAmortisman OranıPrefabrik fabrika binasıPrefabrik yapı15 yıl%6,66Prefabrik idari bina (ofis)Prefabrik yapı15 yıl%6,66Depo yapısıBetonarme yapı25 yıl%4İstinat duvarıBeton yapı15 yıl%6,66 Amortisman, kıymetin aktife girdiği yıldan itibaren ayrılmaya başlanır.İlgili yılda ayrılmayan amortisman, sonraki yıllarda geriye dönük olarak ayrılamaz. Güncel faydalı ömür listesi için kontrollerinizi yapmayı unutmayınız! 5. Muhasebe Kayıtları Tek Düzen Muhasebe Sistemi’ne göre amortismanlar, birikmiş amortismanlar hesabı üzerinden izlenir.Her yıl ayrılan amortisman gideri, sabit kıymetin gider yerine göre (Örnek:730, 740, 750, 760, 770 hesaplarına kaydedilir. Bu kayıtlar, 1 Sıra No.lu Muhasebe Sistemi Genel Tebliği ve ilgili mevzuat hükümleri çerçevesinde yapılmalıdır. 6. Sonuç Arsa payı, inşa edilen yapıların maliyetine dahil edilmelidir. Otopark, çevre düzenleme, yol gibi unsurlar ayrı amortisman oranlarıyla değerlendirilmeli, fabrika maliyetine dahil edilmemelidir. Prefabrik yapıların amortisman oranı %6,66’dır. Amortisman süresi, kıymetin aktife alındığı yıldan başlar; sonraki yıllara devredilemez. Tüm kayıtlar, VUK’un 313-320. maddeleri ile 333 ve 339 no.lu Tebliğlerde belirtilen esaslara uygun yapılmalıdır. Özelgeyi Özetleyen Soru & Cevap Tablosu SoruCevapArsa amortismana tabi midir?Hayır, ancak arsa üzerine yapılan bina için arsa payı maliyete dahil edilir.Otopark amortismanı kaç yılda ayrılır?15 yıl üzerinden %6,66 oranında amortisman ayrılır.Prefabrik fabrika binasının amortisman oranı nedir?%6,66 oranında, 15 yıl faydalı ömür üzerinden amortismana tabi tutulur.Arsa maliyeti bina maliyetine eklenir mi?Evet, taban m² oranına göre eklenir.Ofis binası ile fabrika binasının amortismanı aynı mıdır?Yapı malzemesi aynıysa oran aynıdır; farklı malzeme varsa oran değişir.Yolların amortisman süresi kaç yıldır?8 yıl, %12,50 amortisman oranı uygulanır.Amortisman ne zaman başlar?İktisadi kıymet aktife alındığı yıldan itibaren başlar.Ayrılmayan amortisman sonraki yıl ayrılırsa vergi matrahının tespitinde indirim konusu yapılır mı?Hayır, geçmiş yıllar için ayrılmayan amortisman vergi matrahının tespitinde indirim konusu yapılamaz.Çevre düzenleme gideri nasıl değerlendirilir?Ayrı bir iktisadi kıymet olarak aktifleştirilir ve 15 yılda itfa edilir.Muhasebe kayıtları hangi tebliğe göre yapılır?1 Sıra No.lu Muhasebe Sistemi Genel Tebliği’ne göre yapılır. ÖRNEK ÖZELGE T.C.  GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI Bursa Vergi Dairesi Başkanlığı Gelir Kanunları, Usul Ve Tahsilat Grup Müdürlüğü    Sayı:95462982-105[VUK.ÖZLG-2018-96]-E.13242518.07.2019Konu:Amortisman Mevzuu  İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ve eklerinin incelenmesinden; – Şirketiniz aktifine kayıtlı arsa üzerine fabrika binası, ofis-iş yeri binası, depo, bina dışı yapı (ulaşım alt yapıları, yürüyüş yolu, otopark, çevre düzenleme alanı, istinat duvarı) inşa edildiği, – Söz konusu taşınmaza ait tapu senedinde, taşınmazın niteliğinin “Prefabrik fabrika binası ve prefabrik iki katlı idari bina ve arsası” olarak yer aldığı; taşınmaz üzerindeki yapılara ait yapı kullanma izin belgelerinin ayrı ayrı olduğu ve belgelerde yapıların; ortak alan (depo) (su deposu), bina dışı yapı (ulaşım alt yapıları) (istinat duvarı), sınayi (fabrika binası), ofis ve işyeri (2 katlı idari bina) olarak belirtildiği,  – Fabrika binası taban m2 payına ait arsa maliyet bedelinin, fabrika binası maliyet bedeline ilave edilip edilemeyeceği, – Otopark alanı, yürüyüş yolu ve çevre düzenleme alanlarına ait maliyet bedellerinin, fabrika binası maliyet bedeline ilave edilip edilemeyeceği, dahil edilmesinin mümkün olmaması durumunda ise bu alanlara ilişkin hangi orana göre amortisman ayrılacağı ve faydalı ömrünün ne kadar olacağı, – Ofis-iş yeri binası taban m2 payına ait arsa maliyet bedelinin, ofis-iş yeri binası ve depo maliyet bedellerine ilave edilip edilemeyeceği, bahsi geçen yapılara ilişkin hangi orana göre amortisman ayrılacağı ve faydalı ömrünün ne kadar olacağı hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir. 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun; – 262 nci maddesinde maliyet bedelinin, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin arttırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade ettiği, – 269 uncu maddesinde, iktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkullerin maliyet bedelleri ile değerleneceği, bu Kanuna göre gayrimenkullerin mütemmim cüzüleri ve teferruatı, tesisat ve makinalar, gemiler ve diğer taşıtlar ile gayrimaddi hakların da gayrimenkuller gibi değerleneceği, – 270 inci maddesinde, gayrimenkullerde, maliyet bedeline, satınalma bedelinden başka, makina ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderlerinin, mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsasının tesviyesinden mütevellit giderlerin de gireceği; noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellaliye giderleri ile Emlak Alım ve Özel Tüketim Vergilerinin maliyet bedeline ithal etmekte veya genel giderler arasında göstermekte mükelleflerin serbest olduğu, – 271 inci maddesinde, inşa edilen binalarda ve gemilerde, imal edilen makina ve tesisatta, bunların inşa ve imal giderlerinin, satın alma bedeli yerine geçeceği, – 272 nci maddesinde, normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderlerin, gayrimenkulün veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline ekleneceği, – 313 üncü maddesinde, işletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269 uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin, bu kanun hükümlerine göre yok edilmesinin amortisman mevzuunu teşkil ettiği, – 314 üncü maddesinde, boş arazi ve arsaların amortismana tabi olmadığı, ancak tarım işletmelerinde vücuda getirilen meyvalık, dutluk, fındıklık, zeytinlik ve güllüklerle incir bahçeleri ve bağlar gibi tarım tesisleri ile işletmede inşa edilmiş olan her nevi yollar ve harkların amortismana tabi tutulacağı, – 315 inci maddesinde, mükellefler amortismana tâbi iktisadî kıymetlerini Hazine ve Maliye Bakanlığının tespit ve ilân edeceği oranlar üzerinden itfa edeceği, ilân edilecek oranların tespitinde iktisadî kıymetlerin faydalı ömürlerinin dikkate alınacağı, – 320 nci maddesinde, amortisman süresinin kıymetlerin aktife girdiği yıldan başladığı, bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamının mükellefçe uygulanan nispete bölüneceği, her yılın amortismanının ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabileceği ve amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresinin uzatılamayacağı hüküm altına alınmıştır. Diğer yandan, mezkur Kanunun 315 inci maddesinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden, amortismana tabi kıymetler için uygulanacak “Faydalı Ömür ve Amortisman Oranları” tespit edilmiş ve 339, 365, 389, 399, 406, 439 ve 458 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ile değişik 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği eki amortisman listesi ile açıklanmıştır. Bu bağlamda, işletmede bir yıldan fazla kullanılan, yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan ve envantere dahil bulunan iktisadi kıymetler için amortisman ayrılması mümkün bulunmakta olup, amortisman ayrılmasına iktisadi kıymetlerin aktife girdikleri hesap döneminden itibaren başlanması icap etmektedir. Aktife girme kavramı ise, iktisadi kıymetin iktisap edilerek defter kayıtlarına geçirilmesini, değerleme gününde envantere dahil olmasını ve kullanılmaya hazır halde bulundurulmasını ifade etmekte olup, iktisadi kıymetin işletmede fiilen kullanılmaya başlanması gerekli bulunmamaktadır. Ayrıca, imal/inşa edilen gayrimenkullerin maliyet bedellerinin, gayrimenkulü meydana getirmek için yapılan harcamalarla birlikte arsa maliyetinin de dikkate alınmak suretiyle belirlenmesi ve bu şekilde hesaplanan maliyet bedeli üzerinden değerlenerek aktifleştirilmesi mümkündür.  Buna göre; – Şirketiniz aktifine kayıtlı arsa üzerine inşa edilen fabrika binasına, ofis-iş yeri binasına, depoya, bina dışı yapılara (ulaşım alt yapıları, yürüyüş yolu, otopark, çevre düzenleme alanı, istinat duvarı) ait maliyet bedelinin hesabında, üzerine inşa edildikleri arsa maliyet bedelinin de (taban m2 alanlarına isabet eden oranda) dikkate alınması gerekmektedir. – Otopark alanı, yürüyüş yolu ve çevre düzenleme alanlarına ait maliyet bedellerinin, fabrika binası maliyet bedeline ilave edilmesi mümkün bulunmamakta olup, maliyet bedelleri üzerinden aktifleştirilecek söz konusu iktisadi kıymetlerden; • Otopark ve çevre düzenleme alanlarının (kaldırım, bahçe v.b.), amortisman listesinin (2.) sırası kapsamında 15 yıl faydalı ömür, %6,66 amortisman oranına • Ticari işletme içerisinde yer alan yolların (beton ve asfalt yol, parke yol, adi şose ve adi kaldırım ve bunlara benzer yollar), amortisman listesinin (2.1.) sırası kapsamında 8 yıl faydalı ömür, %12,50 amortisman oranına göre itfa edilmesi gerekmektedir. – Ofis ve iş yeri binası ve deponun, amortisman listesinin (1.1.) sırasının, yapı malzemesine göre belirlenmiş uygun alt sırası kapsamında (taşıyıcı sistemleri ve inşaatında kullanılan yapı malzemesinin prefabrik malzeme olanların, “1.1.5.” sırası kapsamında); fabrika binasının, amortisman listesinin (1.2.) sırası (taşıyıcı sistemleri ve inşaatında kullanılan yapı malzemesinin prefabrik malzeme olması halinde, “1.1.5.” sırası) kapsamında, istinat duvarının ise amortisman listesinin (2.) sırası kapsamında öngörülen faydalı ömür ve amortisman oranı dikkate alınarak amortismana konu edilmesi icap etmektedir. Diğer taraftan, ilgili dönemde ayrılmayan amortisman tutarının sonraki yıllarda ayrılamayacağı tabiidir. Ayrıca, tek düzen muhasebe sisteminin uygulanmasına ilişkin açıklamalar 1 Sıra No.lu Muhasebe Sistemi Genel Tebliği ve daha sonra bu konuda yayımlanan diğer tebliğlerde yapılmış olup, söz konusu taşınmazlar ve işlemlere ilişkin muhasebe kayıtlarının anılan Genel Tebliğlerdeki açıklamalara göre yapılması icap etmektedir. Bilgi edinilmesini rica ederim. (*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir. (**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir. (***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır. ÖNERİLEN DİĞER İÇERİKLER Hurda Akülerin Araç Tamir Servisine Tesliminde KDV ve Belge Düzeni Kaynak: GİB Özelge Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.