Ödenen Emlak Vergisi Gider mi, Maliyet mi Sayılır? Giriş Gayrimenkul yatırımları ve özellikle arsa üzerinde gerçekleştirilen inşaat projeleri, vergisel açıdan birçok teknik değerlendirmeyi beraberinde getirmektedir. Bu değerlendirmelerden biri de arsa için ödenen emlak vergisinin, kurum kazancının tespitinde doğrudan gider mi yoksa maliyet unsuru mu olarak dikkate alınacağıdır. Bu yazıda, Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından verilmiş olan ve somut bir inşaat projesine ilişkin özelge çerçevesinde, konu yalnızca özelgede yer alan olay üzerinden ele alınmaktadır. Özelgeye Konu Olan Olayın Özeti Bir sermaye şirketi, İstanbul’da belirli pafta, ada ve parselde yer alan bir arsayı satın almıştır. Şirket, bu arsa üzerinde bir inşaat projesi geliştirmeyi planlamakta olup, mimari proje çalışmaları ve inşaat izin süreçleri devam etmektedir. Arsanın mülkiyeti şirkete geçtikten sonra, ilgili yıla ait emlak vergisinin birinci ve ikinci taksitleri ödenmiştir. Şirket, söz konusu emlak vergisi tutarlarını, inşaat projesine ilişkin bir maliyet unsuru olarak değerlendirmiş ve bu tutarları bilançonun aktifinde ayrı bir hesapta izlemeye başlamıştır. Ancak şirket, ödenen emlak vergisinin gelir tablosunda gider olarak mı, yoksa inşaatın maliyeti kapsamında aktifleştirilerek mi dikkate alınması gerektiği konusunda tereddüt yaşamış ve bu hususta idareden görüş talep etmiştir. Kurumlar Vergisi ve Ticari Kazanç Çerçevesi Kurumlar vergisinin matrahı, ilgili hesap döneminde elde edilen safi kurum kazancıdır. Safi kurum kazancının tespitinde ise Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazanç hükümleri uygulanmaktadır. Bu çerçevede, işletme faaliyetinin yürütülmesiyle doğrudan bağlantılı olan ve kanunen kabul edilen giderlerin, kazancın tespitinde indirim konusu yapılması mümkündür. Emlak Vergisinin Gider Niteliği Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazancın tespitine ilişkin düzenlemesinde, işletme ile ilgili olmak şartıyla ödenen bina, arazi ve belediye vergilerinin gider olarak indirilebileceği açıkça hüküm altına alınmıştır. Bu düzenleme, emlak vergisinin niteliği açısından temel dayanağı oluşturmaktadır. Özelgeye konu olayda, emlak vergisi arsanın mülkiyetine bağlı olarak doğmuş ve ilgili dönemde tahakkuk ederek ödenmiştir. Vergi, arsanın iktisabı ya da değerini artırıcı bir unsurdan ziyade, sahiplikten kaynaklanan dönemsel bir yükümlülük niteliği taşımaktadır. Maliyet Bedeli ve Gayrimenkullerde Maliyet Unsurları Vergi Usul Kanunu’nda maliyet bedeli; bir iktisadi kıymetin iktisap edilmesi veya değerinin artırılması için yapılan harcamalar olarak tanımlanmıştır. Gayrimenkullerde maliyet bedeline dahil edilecek giderler de kanunda sınırlı şekilde sayılmıştır. Arsanın tesviyesi, mevcut binanın yıkılması, noter ve tapu giderleri gibi harcamalar maliyet unsuru olarak kabul edilebilmektedir. Ancak emlak vergisi, bu kapsamda sayılan maliyet unsurları arasında yer almamakta olup, kanun koyucu tarafından açıkça maliyete eklenmesi zorunlu tutulan bir harcama olarak düzenlenmemiştir. İnşa ve İmal Giderleri Açısından Değerlendirme İnşa edilen binalarda, inşa sürecine ilişkin harcamalar maliyet bedeli kapsamında değerlendirilir. Ancak özelgede ele alınan emlak vergisi, inşa faaliyetine doğrudan bağlı bir gider değil, arsanın mülkiyetine ilişkin bir vergidir. Bu yönüyle, inşaat gideri olarak aktifleştirilmesi mümkün görülmemiştir. İdarenin Görüşü ve Sonuç İdare tarafından yapılan değerlendirmede; arsa üzerinde inşaatına başlanılmış olsa dahi, arsa için ödenen emlak vergisinin inşaat maliyetine dahil edilmesi mümkün bulunmamış, bu tutarın kurum kazancının tespitinde doğrudan gider olarak dikkate alınması gerektiği açıkça ifade edilmiştir. Bu çerçevede, söz konusu emlak vergisinin bilançonun aktifinde maliyet unsuru olarak izlenmesi yerine, ilgili dönemin gideri olarak gelir tablosuna intikal ettirilmesi gerekmektedir. Sonuç ve Genel Değerlendirme Özelgeye konu olaydan hareketle; arsa üzerinde yürütülen bir inşaat projesi kapsamında ödenen emlak vergileri, maliyet unsuru değil, gider niteliğindedir. Bu yaklaşım, hem Gelir Vergisi Kanunu’nun gider hükümleri hem de Vergi Usul Kanunu’nun maliyet tanımı ile uyumludur. Uygulamada benzer durumlarla karşılaşan mükelleflerin, vergisel risk oluşmaması adına bu ayrımı dikkatle değerlendirmeleri önem arz etmektedir. ÖRNEK ÖZELGE T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞIİSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞIMükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü   Sayı:B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-229225/07/2012Konu:Ödenen emlak vergisinin gider olarak mı yoksa maliyet olarak mı dikkate alınacağı.              İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda,  şirketinizin … ili …. ilçesi … Pafta … Ada … Parselde bulunan … m² arsayı … tarihinde satın aldığı arsa üzerinde bir inşaat projesi yapımına başlandığı, inşaat izin süreçleri ve mimari çalışmaların devam ettiği, arsanın … yılı emlak vergisinin 1. ve 2. taksitlerinin ödendiği, ödenen bu verginin inşaat maliyeti kapsamında  ayrı bir hesapta bilançonun aktifinde takip edildiği belirtilerek, ödenen emlak vergisinin inşaat gideri olarak gelir tablosunda mı yoksa projenin bir maliyeti olarak bilançonun aktifinde mi takip edilmesi gerektiği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.             5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 6’ncı maddesinin birinci fıkrasıyla kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı belirtilmiş, maddenin ikinci fıkrasıyla da safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.             Bu hüküm uyarınca tespit edilecek kurum kazancından Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 8’inci maddesi ile Gelir Vergisi Kanunu’nun 40’ıncı maddesinde yer alan giderler indirilebilecektir.             193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “İndirilecek Giderler” başlıklı 40’ıncı maddesinde; “Safî kazancın tespit edilmesi, için aşağıdaki giderlerin indirilmesi kabul edilir:             6. İşletme ile ilgili olmak şartıyla; bina, arazi, gider, istihlak, damga, belediye vergileri, harçlar ve kaydiyeler gibi ayni vergi, resim ve harçlar”  hükmü yer almaktadır.             213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “Maliyet Bedeli” başlıklı 262’nci maddesinde; maliyet bedelinin, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade edeceği hüküm altına alınmıştır.             Aynı Kanunun “Gayrimenkuller” başlıklı 269’uncu maddesinde, iktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkullerin maliyet bedelleri ile değerleneceği hüküm altına alınmış ve “Gayrimenkullerde maliyet bedeline giren giderler” başlıklı 270’inci maddesinde ise; gayrimenkullerde maliyet bedeline, satın alma bedelinden başka, makine ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri ile mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsanın tesviyesinden mütevellit giderlerin gireceği, ayrıca noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellaliye giderleri ile Emlak Alım ve Özel Tüketim Vergilerinin maliyet bedeline ithal etmekte veya genel giderler arasında göstermekte mükelleflerin serbest oldukları hükme bağlanmıştır.             Anılan Kanunun “İnşa ve imal giderleri” başlıklı 271’inci maddesinde ise; inşa edilen binalarda ve gemilerde, imal edilen makina ve tesisatta, bunların inşa ve imal giderlerinin, satın alma bedeli yerine geçeceği hükmü yer almaktadır.             Bu hüküm ve açıklamalara göre, şirketiniz tarafından satın alınarak inşaatına başlanılan arsa için ödenen emlak vergisinin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması gerekmektedir.               Bilgi edinilmesini rica ederim. (*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir. (**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir. (***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır. ÖNERİLEN DİĞER İÇERİKLER Stokların Yeniden İşlenmesi Halinde Oluşan Giderler Nasıl Muhasebeleştirilir Kaynak: GİB Özelge Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.