Giriş Uluslararası demiryolu taşımacılığı faaliyetlerinde, taşıma hizmetinin hangi taraf adına belgelendirileceği ve faturanın kime düzenleneceği hususu uygulamada sıkça tereddüt yaratmaktadır. Özellikle yük taşıma organizatörleri (forwarder) aracılığıyla gerçekleştirilen taşımacılık işlemlerinde, ödeme sorumluluğu ile hizmetten yararlanan tarafın farklı kişiler olması, fatura düzenine ilişkin önemli vergisel riskler doğurabilmektedir. Bu yazıda, Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından verilen özelge kapsamında, uluslararası demiryolu taşımacılığında CIM belgesi, müşteri kavramı ve fatura düzenleme yükümlülüğü yalnızca özelgede yer alan olay üzerinden ele alınmaktadır. Uluslararası Demiryolu Taşımalarında CIM Belgesi Nedir? Uluslararası demiryolu taşımaları, Türkiye’nin de taraf olduğu COTIF Sözleşmesi kapsamında yürütülmektedir. Bu taşımalar sırasında kullanılan CIM belgesi, söz konusu rejim altında beyanname yerine geçen taşıma belgesi niteliğindedir. CIM belgesinde yer alan; Gönderici Alıcı bilgileri, taşımaya konu hizmetin kime sunulduğunu ve kimin müşteri sıfatını taşıdığını belirlemede temel alınmaktadır. Taşıma Bedelini Kim Öderse Fatura Ona mı Kesilir? Uygulamada sıkça karşılaşılan durumlardan biri, taşıma hizmetinin gönderici veya alıcı adına yapılmasına rağmen, Türkiye parkuruna isabet eden taşıma bedelinin, yük taşıma organizatörü (forwarder) tarafından ödenmesidir. Ancak Vergi Usul Kanunu açısından ödeme yükümlülüğü, faturanın kime düzenleneceğini belirleyen bir unsur değildir. Vergisel açıdan esas olan; Hizmetten fiilen yararlanan kişi, Taşıma hizmetinin kime ifa edildiği, CIM belgesinde müşteri olarak kimlerin yer aldığıdır. Vergi Usul Kanununa Göre Müşteri Kimdir? Vergi Usul Kanununa göre müşteri, malı satın alan veya kendisine hizmet sunulan gerçek ya da tüzel kişidir. Bu kapsamda; Hizmetin bedelinin üçüncü bir kişi tarafından ödenmesi, Ödeme sorumluluğunun sözleşmeyle başka bir tarafa yüklenmesi, Taşıma organizatörünün bedeli üstlenmiş olması müşteri sıfatını değiştirmez. Dolayısıyla fatura, bedeli ödeyen kişiye değil, taşıma hizmetinin verildiği kişiye düzenlenmelidir. Forwarder Firmalar Adına Fatura Düzenlenebilir mi? CIM belgesinde gönderici veya alıcı olarak yer almayan, ancak yalnızca: Türkiye parkuruna isabet eden taşıma ücretinin ödenmesinden Müşterileriyle yaptıkları sözleşme gereği sorumlu olan yük taşıma organizatörü (forwarder) firmalar, taşıma hizmetinin müşterisi olarak kabul edilmez. Bu nedenle; Forwarder firmaların yalnızca ödeyici sıfatı taşıması Taşıma hizmetinden doğrudan yararlanmamaları sebebiyle bu firmalar adına fatura düzenlenmesi mümkün değildir. Sonuç ve Değerlendirme Uluslararası demiryolu taşımacılığında fatura düzenlenirken; CIM belgesinde yer alan gönderici veya alıcı esas alınmalı Ödeme yapan üçüncü kişiler müşteri olarak kabul edilmemeli Forwarder firmaların ödeme sorumluluğu, fatura muhatabını değiştirmemelidir Aksi yönde düzenlenecek faturalar, usulsüz belge düzenlenmesi, KDV uygulama hataları ve vergi ziyaı riskleri doğurabilecektir. Sıkça Sorulan Sorular (SSS) 1. Uluslararası demiryolu taşımalarında fatura kim adına kesilir?Taşıma hizmetinin fiilen sunulduğu gönderici veya alıcı adına kesilir. 2. Taşıma bedelini forwarder ödüyorsa fatura ona mı kesilir?Hayır. Ödeme yapan kişi müşteri sayılmaz. 3. CIM belgesi fatura yerine geçer mi?Hayır. CIM belgesi taşıma belgesidir, fatura yerine geçmez. 4. Forwarder firmalar müşteri sayılır mı?Hayır. Sadece ödeme sorumluluğu müşteri sıfatı kazandırmaz. 5. Fatura düzenleme süresi ne kadardır?Hizmetin tamamlandığı tarihten itibaren en geç 7 gün içinde düzenlenmelidir. 6. Üçüncü kişi ödeme yaparsa fatura değişir mi?Hayır. Fatura her durumda müşteri adına düzenlenir. 7. Türkiye parkuru ayrı faturalandırılabilir mi?Hayır. Ancak müşteri değişmeden fatura düzenlenebilir. 8. Yanlış kişiye kesilen fatura risk doğurur mu?Evet. Usulsüzlük ve vergi ziyaı riski oluşur. 9. CIM belgesinde adı geçmeyen firmaya fatura kesilebilir mi?Hayır. 10. Bu değerlendirme hangi olaya özgüdür?Yalnızca özelgede yer verilen somut olay için geçerlidir. ÖRNEK ÖZELGE T.C.  GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı (Gelir Kanunları Usul Grup Müdürlüğü)    Sayı:27575268-105[232-2020-558]-43734827.09.2022Konu:Uluslararası demiryolu taşımacılığında düzenlenecek fatura hk.  İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun incelenmesinden; – 3172 sayılı Uluslararası Demiryolu Taşımalarına İlişkin Sözleşmenin (COTIF) Onaylanmasının Uygun Bulunduğuna Dair Kanun kapsamında, ülkemizin de taraf olduğu uluslararası demiryolu taşımalarının COTIF hükümlerine göre CIM (bu rejim altındaki demiryolu ile yapılan taşıma işlemlerinde beyanname yerine kullanılan belge) belgesi ile gerçekleştirildiği, bu kapsamda, Kurumunuzca uluslararası yük taşımalarında ülkemiz parkuruna isabet eden taşıma hizmeti için hesaplanan ücretin CIM belgesinde kayıtlı gönderici/alıcıdan tahsil edilerek, faturanın da yine söz konusu gönderici/alıcı adına düzenlendiği, – Uluslararası taşımacılık işlerinin büyük çoğunluğunun yük taşıma organizatörü (forwarder) firmalarınca gerçekleştirildiği ve taşımacılığın Türkiye parkuruna isabet eden kısmına ilişkin ücretlerin ödenmesinden, müşterileriyle yapmış oldukları sözleşmeye istinaden organizatör firmaların sorumlu olabildiği belirtilerek, CIM belgesinin gönderici veya alıcı bölümlerine kaydedilemeyen, ancak taşıma belgesinin 7 No.lu “Gönderici Beyanları” bölümünde Türkiye parkuru için sorumlu gösterilen söz konusu organizatör (forwarder) firmalarının, taşıma hizmetinin (Türkiye parkuruna isabet eden kısmı için) ödeyicisi olarak kabul edilerek, faturanın bahse konu firmalar adına düzenlenip düzenlenemeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşünün talep edildiği anlaşılmıştır. 213 sayılı Vergi Usul Kanununun; – 229 uncu maddesinde, “Fatura, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesikadır.”, – 230 uncu maddesinde, “Faturada en az aşağıdaki bilgiler bulunur: … 3. Müşterinin adı, ticaret unvanı, adresi, varsa vergi dairesi ve hesap numarası; …”, – 231 inci maddesinin birinci fıkrasının (5) numaralı bendinde, “Fatura, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içinde düzenlenir. (Ek cümle:29/4/2021-7318/1 md.) Hazine ve Maliye Bakanlığı; mal veya hizmetin nev’i, miktarı, fiyatı, tutarı, satışın yapılma şekli, faaliyet konusu, sektör veya mükellefiyet türünü ayrı ayrı veya birlikte dikkate alarak,  bu süreyi indirmeye ya da faturanın malın teslim edildiği veya hizmetin yapıldığı anda düzenlenmesi zorunluluğu getirmeye yetkilidir. Bu süreler içerisinde düzenlenmeyen faturalar hiç düzenlenmemiş sayılır.”, – 232 nci maddesinde, “Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçiler: 1. Birinci ve ikinci sınıf tüccarlara; 2. Serbest meslek erbabına; 3. Kazançları basit usulde tesbit olunan tüccarlara; 4. Defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilere; 5. Vergiden muaf esnafa. Sattıkları emtia veya yaptıkları işler için fatura vermek ve bunlar da fatura istemek ve almak mecburiyetindedirler. Yukarıdakiler dışında kalanların, birinci ve ikinci sınıf tüccarlar ile kazancı basit usulde tespit edilenlerden ve defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilerden satın aldıkları emtia veya onlara yaptırdıkları iş bedelinin 50.000.000 lirayı (2021 yılı için 1.500 TL) geçmesi veya bedeli 50.000.000 liradan (2021 yılı için 1.500 TL) az olsa dahi istemeleri halinde emtiayı satanın veya işi yapanın fatura vermesi mecburidir.” hükümlerine yer verilmiştir. Ayrıca, söz konusu hükümlerin uygulamasında müşteri, malı satın alan veya kendisine iş yapılan gerçek veya tüzel kişiyi ifade etmektedir. Bu bağlamda, tahakkuka ilişkin bir belge mahiyetinde olan faturanın azami, hizmet ifalarında hizmetin yapıldığı tarihten itibaren yedi gün içerisinde müşteri adına düzenlenmesi gerekmekte olup, ödemenin yapılıp yapılmaması, ödemenin şekli veya üçüncü bir kişi tarafından yapılması ya da üçüncü bir kişinin bedelin ödenmesinden sorumlu olması gibi hususlar faturanın müşteri adına düzenlenmesi zorunluluğu bakımından önem arz etmemektedir. Buna göre, ilgide kayıtlı başvurunuzda belirtilen durumda, faturanın şirketiniz tarafından taşıma hizmetinin verildiği kişiler adına düzenlenmesi gerekmekte olup, bu mahiyette olmayan ve sadece müşterileriyle yapmış oldukları sözleşmeye istinaden taşımacılığın Türkiye parkuruna isabet eden kısmına ilişkin ücretlerin ödenmesinden sorumlu olan yük taşıma organizatörü (forwarder) firmaları adına fatura düzenlenmesi mümkün bulunmamaktadır. Bilgi edinilmesini rica ederim. (*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir. (**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir. (***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır. ÖNERİLEN DİĞER İÇERİKLER Yatırım Amaçlı Alınan Külçe Altının Geçici Vergi Dönemlerinde Değerlemesi ve KDV Uygulaması Kaynak: GİB Özelge Yasal Uyarı: Bu içerikte yer alan bilgi, görsel, tablolar, açıklama, yorum, analiz ve bir bütün olarak içeriğin tamamı sadece genel bilgilendirme amacıyla verilmiştir. Kişi veya kuruma özel profesyonel bir bilgilendirme ve yönlendirmede bulunma amacı güdülmemiştir. Konu ile benzerlik gösterse de her işletmenin kendi özel şartları nedeniyle farklı durumları olabilir. Bu nedenle, bu yazıda belirtilen içerikte yola çıkarak işletmenizi etkileyecek herhangi bir karar alıp uygulamaya geçmeden önce, uzmanına danışmanız menfaatiniz gereğidir. Muhasebenews veya ilişkili olduğu kişi veya kurumlardan hiç biri, bu belgede yer alan bilgi, tablo, görsel, görüş ve diğer türdeki tüm içeriklerin özel veya resmi, gerçek veya tüzel kişi, kurum ve organizasyonlar tarafından kullanılması sonucunda ortaya çıkabilecek zarar veya ziyandan sorumlu değildir.